Úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins nr. 5/2026 vegna ákvörðunar ríkisskattstjóra að hafna beiðni kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta á virðisaukaskatt

Miðvikudaginn 25. mars 2026 er kveðinn upp í fjármála- og efnahagsráðuneytinu svohljóðandi

Ú R S K U R Ð U R

Ráðuneytinu barst kæra í málinu þann 13. október 2025, en kærandi er A ehf., kt. […]. Kærð er ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 25. júlí 2025, um að hafna beiðni kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta á virðisaukaskatt.

Kærandi krefst þess aðallega að úrskurði ríkisskattstjóra verði hnekkt og að dráttarvextir að fjárhæð kr. 55.754.703, vegna áranna 2020-2022, verði felldir niður. Til vara krefst kærandi þess að úrskurði ríkisskattstjóra verði hnekkt og að dráttarvextir á virðisaukaskatt vegna áranna 2021-2022, að fjárhæð kr. 39.398.179, verði felldir niður.

Ákvörðun ríkisskattstjóra er kærð á grundvelli VII. kafla stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 150/2009, um innheimtu opinberra gjalda og skatta, og barst kæra innan kærufrests. Ráðuneytið óskaði eftir umsögn ríkisskattstjóra um kæruna sem barst þann 2. desember 2025. Kærandi kom á framfæri athugasemdum við umsögn ríkisskattstjóra með bréfi, dags. 11. febrúar 2026. Lauk þá gagnaöflun og var málið tekið til úrskurðar.

I. Málsatvik – hin kærða ákvörðun.

Samkvæmt gögnum málsins stóð kærandi að byggingu á fasteign að […] í Reykjavík og færði innskatt vegna framkvæmdanna á frjálsa skráningu, nr. X, skv. II. kafla reglugerðar nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign. Í kæru kemur fram að þann 13. febrúar 2023 hafi kæranda borist bréf frá Skattinum vegna virðisaukaskattstímabilsins nóvember-desember 2022 þar sem óskað var eftir bókhalds­gögnum fyrir tímabilið. Eftir frekari samskipti hafi Skatturinn óskað eftir að sótt yrði um sérstaka og frjálsa skráningu skv. reglugerð nr. 577/1989. Kærandi hafi sótt um sérstaka skráningu vegna byggingar á fasteign að […], ásamt frjálsri skráningu fyrir sömu eign. Í febrúar 2024 hafi Skatturinn staðfest skráningarnar frá og með 1. janúar 2021. Óskaði Skatturinn eftir virðisaukaskattsskýrslum og að sendar yrðu inn leiðréttingarskýrslur vegna virðisaukaskattsnúmers X þar sem innskattur væri lækkaður eða fjarlægður. Frekari samskipti við Skattinn leiddu til þess að kærandi óskaði eftir því að sérstök skráning yrði uppfærð og tæki gildi 1. júlí 2020.

Þann 7. nóvember 2024 barst kæranda krafa upp á rúmar 60 millj. kr. vegna færslu á innskatti milli númera. Skatturinn felldi álag niður að beiðni kæranda en hafnaði þann 25. júlí 2025 beiðni um niðurfellingu dráttarvaxta á þeim grundvelli að kærandi hefði ekki haft innskattsrétt þar til hann hefði fengið umsókn um sérstaka skráningu og þá eingöngu frá þeim tíma sem skráningin tók gildi.

Hin kærða ákvörðun, dags. 25. júlí 2025, byggir á því að kæranda hafi ekki verið heimilt að telja virðisaukaskatt til innskatts vegna framkvæmda á skráningarnúmeri X þar sem framkvæmdirnar hafi ekki fallið undir frjálsu skráninguna. Kærandi hafi ekki haft innskattsrétt fyrr en umsókn um sérstaka skráningu vegna byggingar á fasteigninni hafi verið samþykkt. Við tilfærslu á innskatti milli skráningarnúmera hafi réttilega verið lagðir á dráttarvextir skv. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt enda útskattur orðið til á skráningarnúmerinu, og félagið eftir atvikum fengið útgreiddan innskatt sem það hafi ekki átt rétt á.

II. Málsástæður kæranda.

Kærandi byggir á því að álagning dráttarvaxta vegna tilfærslu innskatts á milli skráningar­númera sé með öllu óheimil. Skattyfirvöld hafi um langt skeið fallist á kröfur um niður­fellingu álags og dráttarvaxta þegar eingöngu er um að ræða tilfærslu virðisaukaskatts milli skráningarnúmera, enda leiði slík tilfærsla ekki til breytinga á stöðu gjaldenda gagnvart ríkissjóði. Vísar kærandi til tölvupósts frá Skattinum frá ágúst 2024 þar sem fram komi að það hafi ekki verið venja að reikna álag eða dráttarvexti þegar sömu fjárhæðir færast á milli skráningarnúmera sama aðila. Með ákvörðuninni hafi Skatturinn vikið frá viðurkenndri stjórnsýsluframkvæmd, andstætt lögum.

Í kæru er vísað til þess að Skatturinn hafi fallist á sérstaka skráningu kæranda með tilkynningu þann 15. febrúar 2024, sem og uppfærða skráningu í september 2024 þar sem skráningin var færð til 1. júlí 2020. Byggir kærandi á því að breyting á stjórnsýslu­framkvæmd, sem felur í sér íþyngjandi ráðstafanir, verði að vera kynnt með skýrum hætti og með nægjanlegum fyrirvara. Það hafi ekki verið gert í tilviki kæranda sem hafi aðeins fengið kröfu um álag og dráttarvexti. Með því hafi Skatturinn jafnframt brotið gegn andmælarétti kæranda, enda hafi hann aldrei átt kost að tjá sig um álagningu álags og dráttarvaxta.

Kærandi kveðst hafa haft heimild til að telja fram innskatt þegar það var gert og vísar í því sambandi til 2. mgr. 5. gr. reglugerðar nr. 577/1989. Hann hafi talið sér heimilt að telja fram innskatt af framkvæmdum á frjálsa skráningarnúmerinu, en óljóst sé hvenær framkvæmdir séu þess eðlis að ríkisskattstjóri óski eftir sérstakri skráningu skv. I. kafla reglugerðar nr. 577/1989. Breytingar sem kærandi hafi gert á innskatti, þ.e. færsla á milli númera, hafi ekki leitt til neinna breytinga á tilfærðum innskatti enda hafi engin vanskil verið á virðisaukaskattsskilum. Þannig hafi hvorki verið um vangreiddan né oftalinn virðisaukaskatt í formi innskatts að ræða, líkt og áskilið sé við beitingu dráttarvaxta skv. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Álagning dráttarvaxta byggi á þeirri forsendu að kröfur séu komnar í vanskil, en því skilyrði sé augljóslega ekki fullnægt í málinu. Þá byggir kærandi á því að Skattinum hafi borið að skuldajafna „skuld“ á öðru númerinu á móti „inneign“ á hinum númerinu, eins og áskilið sé í 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Enn fremur sé misræmi í afgreiðslu Skattsins á milli ára, en framkvæmd vegna ársins 2023 sé önnur en vegna áranna 2020-2022.

Varakrafa kæranda er reist á því að hann hafi haft heimild til að telja fram innskatt skv. 7. gr. reglugerðar nr. 577/1989 vegna endurbóta og viðhalds þeirrar fasteignar sem frjálsa skráningin hafi tekið til, sbr. einnig 2. mgr. 5. gr. reglugerðarinnar, enda hafi framkvæmdirnar átt sér stað eftir upphaf frjálsrar skráningar þann 1. janúar 2021. Krefst kærandi þess að dráttarvextir frá 2021 verði felldir niður enda sé einsýnt að skilyrði 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt fyrir álagningu þeirra séu ekki uppfyllt.

III. Umsögn ríkisskattstjóra. 

Í umsögn Skattsins er vísað til samskipta við kæranda vegna færslu innskatts og að fallist hafi verið á sérstaka skráningu frá og með 1. júlí 2020. Hafi þá myndast skuld á öllum uppgjörstímabilum frá gjalddaga hvers tímabils, sbr. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisauka­skatt. Skatturinn byggir á því að kærandi hafi ekki haft innskattsrétt á númeri frjálsrar skráningar vegna byggingarframkvæmda sem krefjast sérstakrar skráningar, sbr. 1. gr. reglugerðar nr. 577/1989. Valda færslur óréttmæts innskatts því að útskattur á umræddum tímabilum hækkar til samræmis við ofnýtingu og því beri skuldin réttilega dráttarvexti samkvæmt 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Í umsögn hafnar Skatturinn því að brotið hafi verið gegn andmælarétti, enda sé beiting dráttarvaxta lögbundin og skýr ákvæði séu í lögum um álagningu þeirra, sbr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt og 7. gr. laga um innheimtu opinberra skatta og gjalda, nr. 150/2019. Þá telur Skatturinn að það sé skilyrði fyrir skulda­jöfnun að skuld og inneign hafi myndast við sömu skattbreytingu, sem sé ekki uppfyllt í máli kæranda. Kveður Skatturinn að óheimil nýting innskatts á árunum 2020-2022 sé ekki sama skattbreyting og hafi átt sér stað eftir að félagið hlaut sérstaka skráningu og öðlaðist þá rétt til færslu þess innskatts sem um ræðir í málinu.

IV. Athugasemdir kæranda. 

Kærandi byggir á því að 28. gr. laga um virðisaukaskatt gerir ráð fyrir dráttarvöxtum þegar gjaldfallinn virðisaukaskattur er ekki greiddur innan frests, endurgreiðsla er of há eða endurákvörðun hjá Skattinum leiðir til skattahækkunar. Það samrýmist ekki að leggja dráttarvexti á þegar um er að ræða tilfærslu fjárhæða í kjölfar afturvirkrar skráningar sem Skatturinn hafi óskað eftir, nema sýnt sé fram á að vanskil hafi orðið hjá gjaldanda. Þar sem Skatturinn hafi ekki sýnt fram á vanskil séu skilyrði fyrir álagningu dráttarvaxta ekki uppfyllt.

Mótmælir kærandi því að skuld hafi myndast sem eigi að bera dráttarvexti enda hafi Skatturinn sjálfur samþykkt bæði frjálsa og sérstaka skráningu sem og afturvirka leiðréttingu frá 1. júlí 2020. Vísar kærandi einnig til skyldu 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt til skuldajöfnunar áður en dráttarvextir eru lagðir á. Þá sé það skilyrði uppfyllt að um „sömu skattbreytingu“ sé að ræða í skilningi ákvæðisins enda hafi sama aðgerð leitt til leiðréttingar á báðum númerum

Ítrekar kærandi þá málsástæðu að hingað til hafi sú framkvæmd verið að reikna hvorki álag né dráttarvexti á skattaðila þegar sömu fjárhæðir færast á milli virðisaukaskattsnúmera sömu aðila. Sú framkvæmd hafi verið viðurkennd í tölvupóstsamskiptum kæranda við Skattinn í ágúst 2024. Leiðbeiningarnar hafi verið í samræmi við áralanga framkvæmd hjá Skattinum og ekki unnt að víkja frá henni án nokkurs fyrirvara með íþyngjandi hætti. Í ljósi aðstæðna í málinu hafi Skattinum jafnframt borið að veita kæranda tækifæri til að sjá sig um dráttarvextina, sbr. 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í bréfi kæranda er byggt á því að komist ráðuneytið að þeirri niðurstöðu að dráttarvextir geti átt við að einhverju marki sé í það minnsta rétt að takmarka þá við árið 2021 og áfram, þar sem frjáls skráning hafi þá verið í gildi og framkvæmdir átt sér stað eftir upphaf hennar.

V. Forsendur og niðurstaða.

Ágreiningsefni málsins eru dráttarvextir sem ríkisskattstjóri lagði á kæranda á grundvelli 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Kærð er ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 25. júlí 2025, þar sem beiðni um niðurfellingu dráttarvaxta vegna uppgjörstíma­bilanna á árunum 2020-2022 var synjað.

1.

Af hálfu kæranda er m.a. byggt á því að hann hafi ekki notið andmælaréttar skv. 13. gr. stjórnsýslulaga við álagningu dráttarvaxta. 

Andmælaréttur skv. 13. gr. stjórnsýslulaga felur í sér að aðili máls skal eiga kost á að tjá sig um efni máls áður en stjórnvald tekur ákvörðun í því, enda liggi ekki fyrir í gögnum málsins afstaða hans og rök fyrir henni eða slíkt sé augljóslega óþarft. Vegna tilvísunar til álags skv. 27. gr. laga um virðisaukaskatt tekur ráðuneytið fram að álag felur í sér refsikennd viðurlög vegna vanskila á virðisaukaskatti. Samkvæmt 5. mgr. 27. gr. laga um virðisaukaskatt má fella niður álag ef aðili færir gildar ástæður sér til málsbóta og geta skattyfirvöld metið það í hverju tilviki hvað telja skuli gildar ástæður í þessu sambandi. Eðli álags sem refsikenndra viðurlaga og mikils svigrúms skattyfirvalda til að fella álag niður vegna gildra ástæða hefur í för með sér að það verður ekki ákveðið fyrr en aðili máls hefur fengið tækifæri til að koma athugasemdum við álagsbeitinguna á framfæri, sbr. 13. gr. stjórnsýslulaga. Bendir ráðuneytið á að álag er almennt ákveðið samhliða endur­ákvörðun á grundvelli 26. gr. laga um virðisaukaskatt, en í ákvæðinu er sérstaklega mælt fyrir um rétt aðila til að sjá sig um fyrirhugaðar breytingar á virðisaukaskatti. Sé andmæla­réttar ekki gætt við beitingu álags kann ákvörðun þess efnis að vera felld úr gildi líkt og yfirskattanefnd hefur komist að niðurstöðu um. 

Álagning dráttarvaxta samkvæmt 28. gr. laga um virðisaukaskatt er annars eðlis en álagning álags. Dráttarvextir fela ekki í sér refsikennd viðurlög líkt og álag, en dráttarvextir eru meðalhófsbætur sem kröfuhafi á rétt á án þess að færðar séu sönnur á tjóni. Er hlutverk dráttarvaxta annars vegar að bæta kröfuhafa það tjón sem ætla má að greiðsludráttur hafi valdið honum og hins vegar að hvetja skuldara til efnda. Mælir ákvæði 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt um skyldu til greiðslu dráttarvaxta við þær aðstæður sem tilteknar eru í ákvæðinu en aðeins er heimilt að fella niður dráttarvexti vegna utanaðkomandi og óviðráðanlegra atvika sem aðili ber ekki ábyrgð á. Þannig er svigrúm skattyfirvalda til að fella niður dráttarvexti mun takmarkaðra en við niðurfellingu álags og einkum bundið við force majeure tilvik, auk þess sem 28. gr. leggur ekki sérstaklega þá skyldu á skattyfirvöld að veita aðila andmælarétt líkt og við beitingu álags. 

Dráttarvextir af virðisaukaskatti leggjast sjálfkrafa á skattkröfu skv. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt þegar skattur er ekki greiddur innan mánaðar frá gjalddaga, ef endurgreiðsla hefur verið of há eða ef virðisaukaskattur er endurákvarðaður til hækkunar. Dráttarvextir eru þannig lögbundin afleiðing vanskila og reiknast sjálfkrafa á grundvelli laga. Dráttar­vextir af virðisaukaskatti eru því ekki sérstök stjórnvaldsákvörðun sem krefst boðunar eða andmælaréttar, heldur byggja samkvæmt framangreindu á hlutlægum skilyrðum sem ákveðin eru með lögum.

Að því virtu og í ljósi þess verulega takmarkaða svigrúms sem skattyfirvöldum er veitt til að fella niður dráttarvexti er það mat ráðuneytisins að Skattinum hafi ekki borið að tilkynna kæranda sérstaklega um fyrirhugaða álagningu dráttarvaxta og veita honum færi á að tjá sig um þá ákvörðun. Séu dráttarvextir lagði á getur aðili óskað eftir niðurfellingu þeirra og eftir atvikum kært synjunina til fjármála- og efnahagsráðuneytisins. Við þá málsmeðferð koma athugasemdir aðila við álagningu dráttarvaxta til umfjöllunar þar sem metið er hvort aðstæður séu með þeim hætti að rétt sé að fella vextina niður. Með vísan til framangreinds telur ráðuneytið að meðferð málsins hjá Skattinum hafi ekki farið í bága við 13. gr. stjórnsýslulaga.

2.

Málsástæður kæranda eru m.a. þær að hann hafi talið sér heimilt að telja fram innskatt af framkvæmdum við […] á virðisaukaskattsnúmeri frjálsrar skráningar, nr. X, sbr. 7. gr. reglugerðar nr. 577/1989. Við tilfærslu innskatts á milli skráningarnúmera hafi ríkissjóður ekki orðið fyrir tekjutapi og engin skuld myndast við hann. Ekki sé þannig um að ræða efnislegar breytingar á færðum innskatti.

Málatilbúnaður Skattsins er reistur á því að kæranda hafi ekki verið heimilt að telja virðisaukaskatt til innskatts vegna framkvæmda við fasteignina að […] á virðisauka­skattsnúmeri frjálsrar skráningar, nr. X þar sem framkvæmdin hafi ekki fallið undir frjálsu skráninguna. Félagið hafi ekki haft innskattsrétt fyrr en umsókn um sérstaka skráningu, á virðisaukaskattsnúmeri Y, hafi verið samþykkt þann 15. febrúar 2024 og þá aðeins frá þeim degi sem skráningin tók gildi.

Samkvæmt 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt verða dráttarvextir aðeins lagðir á ef virðisaukaskattur hefur ekki verið greiddur innan mánaðar frá gjalddaga, endurgreiðsla hefur verið of há eða virðisaukaskattur er endurákvarðaður til hækkunar. Upphaf málsins má rekja til tilmæla Skattsins til kæranda um að honum væri ekki heimilt að telja virðisaukaskatt til innskatts á frjálsu skráningarnúmeri heldur aðeins á sérstakri skráningu skv. I kafla reglugerðar nr. 577/1989 og þá vegna framkvæmda við fasteignina að […]. Eftir stofnun sérstakrar skráningar vegna þeirrar fasteignar sendi kærandi inn leiðréttingar­skýrslur þar sem innskattur var skráður á hið nýja sérstaka skráningarnúmer, nr. Y.

Atvik í máli þessu eru sambærileg og í úrskurði ráðuneytisins frá 19. september 2025, en í því máli var kærð ákvörðun ríkisskattstjóra um að synja beiðni kæranda um niðurfellingu á dráttarvöxtum. Aðili þess máls hafði, líkt og kærandi, fært innskatt vegna byggingar­framkvæmda á frjálst skráningarnúmer en síðar stofnað til sérstakar skráningar og fært innskatt á það skráningarnúmer. Við breytinguna hafi skuld myndast á frjálsa skráningar­númerinu vegna oftalins útskatts á tilgreindum uppgjörstímabilum og ríkisskattstjóri lagt dráttarvexti á vangreiddan virðisaukaskatt, sbr. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Í úrskurðinum komst ráðuneytið að þeirri niðurstöðu að færsla innskatts hefði verið óheimil þar til kærandi málsins hefði sótt um sérstaka skráningu. Ríkisskattstjóra hefði því borið að leggja dráttarvexti á þá skuld sem stofnast hafði, enda virðisaukaskattur vantalinn á því tímabili. Tók ráðuneytið einnig afstöðu til dráttarvaxta við sambærilegar aðstæður í úrskurði frá 19. mars 2026 með þeirri niðurstöðu að hafna kröfu kæranda um að þeir yrðu felldir niður.

Hefur ráðuneytið einnig til hliðsjónar úrskurð yfirskattanefndar í máli nr. 62/2025 þar sem nefndin taldi færslu innskatts af framkvæmdum við fasteign óheimila nema að undan­genginni öflun sérstakrar skráningar eða eftir atvikum breytinga á frjálsri skráningu. Var því ekki fallist á með aðila málsins að honum hefði verið heimilt að telja virðisaukaskatt til innskatts á þeim tíma sem um ræddi þar sem skráning kæranda tók ekki til þess hluta húsnæðisins sem kærandi hafði skráð innskattinn á. Að mati yfirskattanefndar voru laga­skilyrði uppfyllt fyrir beitingu álags skv. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga um virðisaukaskatt, þótt álagið hafi að endingu verið fellt niður. Skilyrði fyrir beitingu álags eru m.a. þau að virðisaukaskattur hafi ekki verið greiddur á tilskildum tíma og ljóst að nefndin taldi það skilyrði uppfyllt í málinu.

Þá bendir ráðuneytið á að svigrúm til að fella niður álag skv. 27. gr. laga um virðisaukaskatt er mun rýmra en heimildir til að fella niður dráttarvexti. Álag má fella niður ef aðili færir gildar ástæður sér til málsbóta og geta skattyfirvöld metið það í hverju tilviki hvað telja skuli gildar ástæður, sbr. 6. mgr. 27. gr. laganna. Á hinn bóginn verða dráttarvextir aðeins felldir niður ef sýnt er fram á að óviðráðanleg og utanaðkomandi atvik, sem aðili ber ekki ábyrgð á, hafi hamlað greiðslu á réttum tíma. Þótt yfirskattanefnd hafi í tilvísuðum úrskurði talið rétt að fella niður álag með vísan til 6. mgr. 27. gr. laga um virðisaukaskatt er lagagrundvöllur þeirrar ákvörðunar annar en í máli þessu, sem varðar dráttarvexti skv. 28. gr. laga um virðisaukaskatt og heimildir til að fella þá niður bundnar við þær aðstæður sem tilgreindar eru í 4. málsl. 1. mgr. 28. gr. laganna. 

3.

Samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga um virðisaukaskatt getur ráðherra sett reglur um að fyrirtæki, sem selja aðra þjónustu en þá sem skattskyld er skv. 2. gr., geti farið fram á frjálsa skráningu á virðisaukaskattsskrá. Fjallað er um frjálsa skráningu í II. kafla reglugerðar nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign, sem sett er með stoð í 6. gr. laga um virðisaukaskatt. Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. reglugerðarinnar kemur fram að sá sem í atvinnuskyni leigi fasteign eða hluta hennar geti sótt um frjálsa skráningu til Skattsins. Í 2. mgr. 4. gr. segir að í umsókn um frjálsa skráningu skuli tilgreina þá fasteign eða hluta fasteignar sem skráningunni er ætlað að taka til. Í 7. gr. reglugerðarinnar kemur fram að leigusali geti samkvæmt almennum ákvæðum laga um virðisaukaskatt. og reglugerða, sem settar eru samkvæmt þeim, talið til innskatts þann virðisaukaskatt sem fellur eftir skráninguna á kaup hans á vörum og þjónustu vegna endurbóta og viðhalds þeirrar fasteignar sem frjáls skráning tekur til, svo og vegna reksturs- og stjórnunar­kostnaðar sem varðar eignina. Samkvæmt 2. mgr. 5. gr. skal upphafsdagur frjálsrar skráningar að jafnaði vera sá dagur þegar leigutaki tekur eign í notkun. Ef um er að ræða nýbyggingu eða verulegar endurbætur á eign fyrir þann tíma geti leigusali þó sótt um sérstaka skráningu skv. I. kafla reglugerðarinnar vegna þeirra framkvæmda. Í 2. mgr. 7. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt, kemur jafnframt fram að húsnæði sem leigt er út, teljist ekki notað fyrir skattskyldan rekstur nema leigusali hafi skráð sig frjálsri skráningu skv. 1. mgr. 6. gr. laga um virðisaukaskatt.

Gögn málsins bera með sér að sá innskattur sem deilt er um í málinu hafi fallið til vegna byggingar á fasteign en ekki endurbóta eða viðhalds á fasteign sem leigð er út í skilningi 7. gr. reglugerðar nr. 577/1989. Þá hafi fasteignin að […] ekki fallið undir virðisauka­skattsnúmer frjálsrar skráningar nr. X. Í 2. mgr. 5. gr. reglugerðar um frjálsa og sérstaka skráningu kemur skýrt fram að ef um er að ræða nýbyggingu eða verulegar endurbætur á eign áður en hún er tekin í notkun geti leigusali sótt um skráningu skv. I. kafla reglugerðarinnar, þ.e. sérstaka skráningu, vegna umræddra framkvæmda. Í ákvæði 2. mgr. 5. gr. reglugerðarinnar felst því að heimilt er að sækja um sérstaka skráningu í slíkum tilvikum sem undanfara frjálsrar skráningar. Af þessu leiðir að starfsemi kæranda sem fólst í byggingarstarfsemi krafðist sérstakrar skráningar á virðisaukaskattsskrá skv. I. kafla reglugerðar nr. 577/1989. Verður því ekki fallist á með kæranda að honum hafi verið heimilt að færa innskatt vegna byggingar á fasteign að […] á virðisaukaskattsnúmer frjálsrar skráningar, skv. II. kafla reglugerðarinnar.

Samkvæmt framangreindu liggur fyrir að kærandi færði virðisaukaskatt sem innskatt á uppgjörstímabilum virðisaukaskatts árin 2020-2022 vegna framkvæmda við fasteignina að […] án þess að hafa aflað sérstakrar skráningar vegna eignarinnar skv. I. kafla reglu­gerðar nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign. Sótti kærandi ekki um sérstaka skráningu vegna fasteignarinnar fyrr en eftir að ríkisskattstjóri hóf afskipti af skilum kæranda á virðisaukaskatti, sem samþykkt var í febrúar 2024. Færði kærandi þar af leiðandi innskatt á umræddum uppgjörstímabilum virðisaukaskatts, á skráningarnúmeri X, sem félagið hafði skráð vegna frjálsrar skráningar, án þess að hafa á þeim tíma til þess heimild skv. lögum um virðisaukaskatt, sbr. reglugerð nr. 577/1989. Við leiðréttingu á virðisaukaskattsskýrslum eftir stofnun sérstakrar skráningar vegna framkvæmda við fasteignina að […], lækkaði innskattur á frjálsu skráningar­númeri kæranda, nr. X, sem leiddi til skuldar á fyrrgreindum uppgjörstímabilum.

Þrátt fyrir að leiðrétting kæranda á skattskilum hafi leitt til þess að innskattur vegna sömu uppgjörstímabila hafi færst yfir á sérstaka skráningu, nr. Y, fellst ráðuneytið á með ríkisskattstjóra að gildisdagur á leiðréttingu innskatts sé sá dagur sem skráningin var samþykkt, þann 15. febrúar 2024, enda átti kærandi þá fyrst rétt skv. reglugerð nr. 577/1989 til að færa innskatt af þeim framkvæmdum sem um ræðir. Af framangreindu leiðir að virðisaukaskattur sem færður var sem innskattur á frjálsri skráningu nr. X, vegna uppgjörstímabila árin 2020-2022, var oftalinn og útskattur eftir atvikum vangreiddur, enda hafði kærandi þá fært innskatt og fengið greiddan úr ríkissjóði í ósamræmi við ákvæði reglugerðar nr. 577/1989. Olli sú ráðstöfun ríkissjóði tjóni enda greiðsla útskatts þá lægri en kæranda bar að greiða lögum samkvæmt. Bar ríkisskattstjóra því á grundvelli 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt að leggja dráttarvexti á skuld sem myndaðist á uppgjörs­tímabilum árin 2020-2022 á skráningarnúmeri X.

Vegna málsástæðu kæranda um að ríkisskattstjóra hafi borið að jafna út skuld á móti inneign, sbr. 5. málsl. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt, bendir ráðuneytið á að ákvæðið er bundið við að virðisaukaskattur hafi verið endurákvarðaður vegna tímabila innan sama árs og skuld og inneign myndast við sömu skattbreytingu. Við þær aðstæður skal jafna inneign vegna ofgreiðslu á fyrra uppgjörstímabili á móti skuld á síðara uppgjörstímabili áður en til álagningar dráttarvaxta kemur, hafi inneign myndast á fyrra uppgjörstímabili. Eins og fram kemur í umsögn Skattsins í málinu kom fram í athugasemdum um 9. gr. í frumvarpi er varð að lögum nr. 143/2018 að ákvæðið eigi við um þær aðstæður þegar aðili hefur ofgreitt virðisaukaskatt á fyrra uppgjörstímabili en skuld myndast á síðari uppgjörstímabil. Þannig sé eingöngu átt við inneignir sem myndast þegar gjaldandi hefur greitt samkvæmt upphaflegri skýrslu en álagning er síðar lækkuð, sem á ekki við um aðstæður í máli þessu. Að þessu virtu eru ekki uppfyllt skilyrði ákvæðisins um að jafna út inneign og skuld fyrir álagningu dráttarvaxta. 

Eins og áður greinir byggir kærandi á því að ákvörðun ríkisskattstjóra í málinu feli í sér breytta stjórnsýsluframkvæmd og að það hafi ekki tíðkast að reikna álag eða dráttarvexti þegar eingöngu sé um að ræða tilfærslu virðisaukaskatts á milli skráningarnúmera. Ráðuneytið bendir í þessu sambandi á að það leiðir af lögmætisreglunni að kærandi getur ekki gert sér réttmætar væntingar um að byggja rétt sinn á skattframkvæmd sem brýtur í bága við skýra lagaheimild sem hún er reist á eða megi vænta þess að túlkun laga verði hagað á annan hátt en hann ætlaði. Hugsanlegur misbrestur hjá ríkisskattstjóra um tíma í skattframkvæmd vegna innheimtu dráttarvaxta skv. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt, getur þannig að mati ráðuneytisins ekki réttlætt niðurfellingu þeirra. Málsástæðu kæranda þess efnis að fyrri skattframkvæmd réttlæti niðurfellingu dráttarvaxta er því hafnað.

Loks bera gögn málsins einnig ekki með sér að utanaðkomandi eða óviðráðanleg atvik hafi valdið því að kærandi hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti, sbr. 4. málsl. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Álagðir dráttarvextir eru tilkomnir vegna vanskila kæranda sem eru á hans forræði og hann ber ábyrgð á. Eru þannig ekki efni til að fella niður dráttarvexti á þeim grundvelli.

Varakrafa kæranda er studd þeim rökum að honum hafi verið heimilt að færa innskatt á grundvelli 7. gr. reglugerðar nr. 577/1989, enda hafi framkvæmdir við fasteignina átt sér stað eftir upphaf frjálsrar skráningar. Ráðuneytið hefur þegar komist að þeirri niðurstöðu að þær framkvæmdir sem málið varðar falli ekki undir ákvæðið, enda hafi fasteignin hvorki fallið undir frjálsu skráninguna né framkvæmdirnar falist í endurbótum eða viðhaldi á þeirri fasteign í skilningi ákvæðisins. Kæranda hafi þannig borið að afla sérstakrar skráningar skv. I. kafla reglugerðar nr. 577/1989 vegna framkvæmdanna. Er varakröfu kæranda því hafnað.

Með vísan til framangreinds er það mat ráðuneytisins að færður innskattur vegna fyrrgreindra uppgjörstímabila hafi verið oftalinn þar sem kærandi hafi ekki uppfyllt skilyrði reglugerðar nr. 577/1989 fyrir færslu innskatts vegna framkvæmda við umrædda fasteign. Eru þannig uppfyllt skilyrði fyrir álagningu dráttarvaxta á virðisauka­skatt í málinu, sbr. 1. mgr. 28. gr. laga um virðisaukaskatt. Kröfu kæranda um að dráttar­vextir verði felldir niður er því hafnað.

 

Ú R S K U R Ð A R O R Ð

Kröfu kæranda er hafnað.