Úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins nr. 11/2026 vegna ákvörðunar um að synja beiðni um undanþágu frá almennum reglum um tekjuskráningarkerfi

Fimmtudaginn 25. júní 2026 er kveðinn upp í fjármála- og efnahagsráðuneytinu svohljóðandi 

Ú R S K U R Ð U R

Hinn 16. apríl 2026 barst fjármála- og efnahagsráðuneytinu (hér eftir „ráðuneytið“) stjórnsýslukæra […] ehf. fyrir hönd A ehf. (hér eftir „kærandi“). Kærð er ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 25. september 2025, um að synja beiðni kæranda um undanþágu frá almennum reglum um tekjuskráningarkerfi á grundvelli heimildar í 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila.  

Kærandi krefst þess að ákvörðun ríkisskattstjóra um synjun um undanþágu frá almennum reglum um tekjuskráningarkerfi verði felld úr gildi og að fallist verði á beiðni kæranda um að nota annað tekjuskráningarkerfi sem byggir á yfirliti frá viðskiptabanka kæranda yfir mótteknar þóknanatekjur kæranda á sérstakan bankareikning hans,

Ákvörðun ríkisskattstjóra er kærð á grundvelli 26. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og telur ráðuneytið kæruna framkomna inna lögmælts kærufrests, sbr. 28. gr. sömu laga, þar sem ríkisskattstjóri leiðbeindi kæranda ranglega um kæruleið til yfirskattanefndar, sem vísaði málinu frá sökum valdskorts. Ráðuneytið óskaði eftir umsögn ríkisskattstjóra um kæruna sem barst þann 5. maí 2026. Kærandi kom á framfæri athugasemdum við umsögn ríkisskattstjóra með fundi hinn 12. maí 2026 og bréfi, dags. 7. maí 2026. Lauk þá gagnaöflun og var málið tekið til úrskurðar.  

I. Málsatvik – hin kærða ákvörðun.

Kærandi er sprotafélag sem var stofnað á árinu 2022 til að styrkja tæknilega innviði svo auka mætti hlutdeild textíls í hringrásarhagkerfinu. Markmið félagsins var að búa til tæknilausn sem styddi við þá viðleitni að lengja líftíma fatnaðar sem þegar hefur verið framleiddur og minnka losun koltvísýrings (CO₂) sem verður til í textíliðnaði, sem almennt er hár og þá sér í lagi vegna svokallaðrar „hraðtísku“. Með smáforritinu X þróaði kærandi fyrsta hugbúnað sinnar tegundar hér á landi sem ætlað var að sporna gegn hömlulausum neysluvenjum við fatakaup og með það að markmiði að veita íslenskum neytendum öruggan, einfaldan og stílhreinan stafrænan vettvang sem hvetur þá til að gefa flíkum sínum lengra líf. Smáforritið er eingöngu ætlað einstaklingum og er það tryggt með því að rafræn skilríki eru forsenda aðgangs og innskráningar í smáforritið. Félagið kaupir hvorki né selur þær flíkur sem seldar eru í gegnum smáforritið, en starfsemin felst í því að reka stafrænan vettvang sem leiðir saman kaupendur og seljendur notaðs fatnaðar og tekur kærandi þóknun af þeim viðskiptum.

Með bréfi hinn 28. mars 2025 óskaði kærandi eftir því við ríkisskattstjóra að félaginu yrði veitt undanþága frá almennum reglum um tekjuskráningarkerfi með vísan til heimildar í 10. gr. reglugerðar nr. 520/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila. Í bréfinu útskýrði kærandi starfsemi félagsins og greindi frá því að tekjur þess stöfuðu af hlutfallslegri þóknun af hverri seldri flík en ekki af sölu fatnaðarins sem slíks, enda væru viðskiptin með flíkurnar á milli kaupanda og seljanda. Benti kærandi á að þær aðstæður sem félagið starfi við séu sérstakar að því leyti að sölurnar séu margar og viðskiptin fari fram milli einstaklinga sem séu hvorki bókhaldsskyldir né í virðisaukaskattsskyldum rekstri. Allar tekjur félagsins komi skýrt fram á bankayfirlitum og unnt sé að rekja hverja greiðslu til ákveðinna viðskipta. Þá komi einnig fram að greiðslur viðskiptavina á X smáforritinu fari eingöngu fram með greiðslukortum, þannig að yfirlit yfir greiðslukortaviðskipti gefi einnig skýra mynd af tekjustreymi félagsins. Í bréfinu kom fram að það væri ósk félagsins að heimild yrði gefin til að leggja bankayfirlit ásamt yfirliti frá greiðslukortafélagi, til grundvallar sem áreiðanleg frumgögn í skilningi laga og reglugerðar enda sýni þau með rekjanlegum hætti allar tekjur sem félagið afli. Vísað var til þess óhagræðis sem fólgið væri í útgáfu sölureikninga, m.a. með hliðsjón af því að þóknunin væri oftast á bilinu 100-500 kr.

Beiðni kæranda var hafnað með ákvörðun ríkisskattstjóra dags. 25. september 2025, en í henni rekur ríkisskattstjóri þau lagaákvæði sem á reynir í málinu, þ.e. almennu reglu 1. mgr. 20. gr. laga um virðisaukaskatt, nr. 50/1988 (hér eftir „vskl.“), sbr., 1. mgr. 3. gr. reglugerðar nr. 50/1993, að skylt sé að gefa út sölureikning við sérhverja afhendingu á skattskyldri vöru eða þjónustu, eða skrá söluna í sjóðvél. Þá vísar ríkisskattstjóri til þess að ráðherra sé heimilt samkvæmt 2. mgr. 21. gr. vskl. að mæla fyrir um í reglugerð, þegar sérstakar aðstæður eru fyrir hendi, að taka megi upp aðrar aðferðir við tekjuskráningu en kveðið er á um í 1. mgr. 20. gr. , enda sé í stað reiknings notað annað öruggt skráningar- og eftirlitskerfi. Í 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993, kemur fram að ef sérstakar aðstæður eru fyrir hendi, sem valda aðila verulegum vandkvæðum eða óhagræði af að skrá sölu sína í sjóðvél eða á fyrirfram tölusetta sölureikninga, geti ríkisskattstjóri heimilað aðila að nota annað söluskráningarkerfi en kveðið er á um í 3.-9. gr. eða að víkja frá einstökum ákvæðum þessara greina, enda sýni aðili fram á notkun á skýru og öruggu kerfi sem tryggi að unnt sé að sannreyna að allar tekjur komi fram, og sótt er skriflega um slíka heimild til Skattsins.

Í ákvörðun sinni tók ríkisskattstjóri fram að hann gæti ekki fallist á að við aðstæður sem þessar væru uppfyllt þau skilyrði 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993, að um væri að ræða veruleg vandkvæði eða óhagræði við útgáfu reikninga, enda hafi við túlkun á ákvæðinu almennt ekki verið litið svo á að umfang viðskipta, þ.m.t. fjárhæðir einstakra viðskipta, eða hvort viðskiptavinir séu einstaklingar eða rekstraraðilar, hafi þýðingu í þessu sambandi. Í ljósi þess féllst ríkisskattstjóri ekki á erindi kæranda.

Þá vakti ríkisskattstjóri athygli á heimild þjónustusala til að gefa út sölureikninga í lok hvers mánaðar fyrir þjónustu sem innt var af hendi í þeim mánuði, sbr. 3. mgr. 3. gr. reglugerðar nr. 50/1993. Kæranda væri því heimilt að gefa út reikning í síðasta lagi í lok hvers mánaðar til hvers og eins viðskiptavinar, vegna þeirrar þjónustu sem innt hefði verið af hendi frá upphafi til loka þess mánaðar. Jafnframt benti ríkisskattstjóri á að reikningar gefnir út í rafrænu reikningakerfi mættu vera í einriti án sérstakrar heimildar og að í þeim tilvikum þyrfti ekki að notast við fyrirfram áprentuð reikningseyðublöð ef gefin væru út prentuð eintök þeirra. Var beiðni kæranda þannig synjað og var honum leiðbeint um að ákvörðunin væri kæranleg til yfirskattanefndar innan þriggja mánaða frá dagsetningu hennar.

II. Málsástæður kæranda.   

Í kæru til ráðuneytisins rekur kærandi sjónarmið sín og þá kröfu að fallist verði á beiðni hans um heimild til að nota tekjuskráningarkerfi sem byggir á yfirliti frá viðskiptabanka yfir mótteknar þóknanatekjur á sérstakan bankareikning kæranda.

Kærandi bendir á að hin kærða ákvörðun ríkisskattstjóra sé dagsett 25. september 2025 og að í niðurlagi hennar hafi verið leiðbeint um þriggja mánaða kærufrest til yfirskattanefndar frá póstlagningu ákvörðunarinnar. Kærandi hafi í samræmi við þær leiðbeiningar kært úrskurð ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar, sem vísaði svo kærunni frá á þeim grundvelli að reglugerð nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, geymdi ekki málskotsheimild í tilviki sem þessu. Jafnframt áréttaði yfirskattanefnd að ríkisskattstjóri hafi ranglega leiðbeint um kærurétt til yfirskattanefndar.

Kærandi gerir í kærunni grein fyrir starfsemi sinni, en líkt og áður hefur komið fram starfrækir kærandi stafrænan vettvang sem gerir einstaklingum kleift að selja notaðan fatnað til annarra einstaklinga. Rekstrartekjur kæranda eru þóknanatekjur sem innheimtar eru fyrir afnot af smáforritinu og þeirri stafrænu lausn sem það felur í sér, en um er að ræða 17% þóknun af andvirði hverrar seldrar flíkur.

Kærandi vísar til þess að samkvæmt 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993 sé ríkisskattstjóra veitt heimild til að veita undanþágur frá almennum reglum um tekjuskráningarkerfi, enda séu fyrir hendi sérstakar ástæður sem valdi aðila verulegum vandkvæðum eða óhagræði af því að skrá sölu í sjóðvél eða á fyrirfram tölusetta sölureikninga, og að auki þurfi að sýna fram á skýrt og öruggt kerfi sem tryggi að unnt sé að sannreyna að allar tekjur komi fram. Kærandi tekur fram að ákvæðið veiti takmarkaðar leiðbeiningar um túlkun og að ekki liggi fyrir aðgengilegt yfirlit yfir áður veittar undanþágur á grundvelli ákvæðisins, sem kærandi telur að myndi auka gagnsæi í stjórnsýslu.

Kærandi vísar jafnframt til leiðbeininga ríkisskattstjóra um „annað söluskráningarkerfi“, þar sem gerð sé krafa um skriflega umsókn um leyfi til að nota aðra tekjuskráningu en hefðbundna reikninga eða sjóðvélar, og þar sem nefnd séu dæmi um lausnir, svo sem bankayfirlit, staðgreiðslulista eða sérstök yfirlit greiðslukortafyrirtækja, auk tilvika þar sem óskað sé eftir frávikum við útgáfu reikninga. Kærandi telur að af upptalningunni megi ráða að leiðbeiningarnar séu að hluta til settar fram með hliðsjón af eldra viðskiptaumhverfi, þótt þar sé engu að síður opnað á að byggja tekjuskráningu á bankayfirlitum og hliðstæðum gögnum.

Að mati kæranda sé þó hafið yfir allan vafa að sölukerfi X smáforritsins sé í reynd traustara en almenn tekjuskráning sem byggist á reikningaútgáfu eða sjóðvélum, enda geti í slíkum kerfum sala farið fram án skráningar eða án þess að reikningur sé gefinn út. Kærandi telur að slíkt eigi ekki við í tilviki X þar sem viðskipti fari öll inn og út um bankareikninga smáforritsins og þóknun kæranda sé innheimt samhliða, og að sjóðvél eigi augljóslega ekki við um viðskipti sem fari fram í gegnum smáforrit. Þá heldur kærandi því fram að útgáfa sölureikninga sé í þessu samhengi óþörf, enda þjóni hún að mati kæranda ekki raunverulegum tilgangi.

Kærandi tilgreinir þær sérstöku aðstæður sem hann telur að valdi verulegum vandkvæðum eða óhagræði af því að skrá sölu í sjóðvél eða á fyrirfram tölusetta sölureikninga, og byggir beiðni sína einkum á eftirfarandi sjónarmiðum:

• Tekjuskráningarkerfið sem óskað er heimildar fyrir sé öruggt og byggi á hreyfingalistum og yfirlitum frá innlendri fjármálastofnun sem lúti ströngu eftirliti, þannig að tryggt sé að allar tekjufærslur fari í bækur kæranda og að virðisaukaskattur reiknist af þóknun kæranda.
• Viðskipti í smáforritinu séu alltaf á milli tveggja einstaklinga sem séu hvorki bókhaldsskyldir né í virðisaukaskattsskyldum rekstri. Þá tryggi rafræn skilríki að aðgangur sé bundinn við einstaklinga en ekki virðisaukaskattsskylda aðila. Því sé ekki þörf á fullgildum sölureikningi vegna innskattsréttar, og kærandi afreikni og skili virðisaukaskatti af þóknuninni sem tekin sé af hverri sölu.
• Smáforritið veiti notendum sundurliðað yfirlit um sölu (fjölda, fjárhæðir og þann hluta sem renni til kæranda sem þóknun); allar færslur séu rafrænt skráðar og fari um bankareikninga kæranda, þannig að skattyfirvöld geti sannreynt viðskiptin og markmið öruggrar tekjuskráningar náist án sérstakrar reikningaútgáfu. Kærandi bætir við að enginn af þeim um 27.000 notendum smáforritsins hafi kallað eftir sérstökum sölureikningi vegna þóknunarinnar, enda sé hver færsla skráð í smáforritinu og aðgengileg notendum, og þóknun sé að jafnaði lág að fjárhæð sem geri reikningaútgáfu að miklu óhagræði.
• Kærandi safni ekki netföngum af persónuverndarástæðum og hafi enga þörf fyrir þau; krafa um netföng myndi að mati kæranda leiða til óþarfa gagnaöflunar til að senda gögn sem notendur hafi ekki óskað eftir, án þess að bæta öryggi tekjuskráningar þar sem skattyfirvöld geti alltaf fengið aðgang að færslum ef þurfa þykir.
• Kærandi sé sprotafélag án launafólks, bókhald sé keypt af sérfræðingum, og viðbótarkostnaður vegna reikningaútgáfu eða innleiðingar annars kerfis geti valdið verulegu óhagræði án þess að efla í reynd eftirlitshagsmuni umfram það sem nú þegar sé tryggt með rafrænum færslum.

Kærandi lýsir því að við hönnun X smáforritsins hafi verið lögð sérstök áhersla á fjárhagslegt öryggi notenda og að í lausninni séu innbyggðar greiðslulausnir sem byggi á viðurkenndum greiðsluleiðum og fari um eftirlitsskylda aðila. Samkvæmt frásögn kæranda fer ferlið þannig fram að skráður og rafrænt auðkenndur kaupandi velji vöru í smáforritinu og greiði annaðhvort með stafrænni greiðslulausn í farsíma eða með innlendri greiðslulausn. Viðskipti fari því aldrei fram með reiðufé heldur alltaf með banka- eða greiðslukortafærslum. Að lokinni greiðslu opnist samskiptagluggi þar sem upplýsingar um viðskiptin komi fram og aðilar geti átt samskipti um afhendingu. Þegar seljandi hafi afhent vöruna og merkt „afhent“ í smáforritinu virkjist sjálfvirk greiðsluskipun og söluandvirði, að frádreginni þóknun A, sé millifært inn á bankareikning seljanda.

Kærandi rekur jafnframt að allar greiðslur vegna viðskipta í smáforritinu berist fyrst inn á bankareikning A ehf., annars vegar vegna greiðslukortaviðskipta sem gerð séu upp af færsluhirði og hins vegar vegna millifærslna milli innlendra banka með milligöngu innlendrar greiðslulausnar. Þegar afhending sé staðfest í smáforritinu annist sjálfvirkt greiðslukerfi úttekt af reikningi og skipti greiðslunni þannig að 83% renni til seljanda en 17% renni til kæranda sem þóknun inn á sérstakan bankareikning. Kærandi tekur fram að þóknanatekjur komi þannig fram á tilteknum reikningi, séu sérstaklega merktar, og að unnt sé að rekja hverja einstaka þóknun niður á tiltekin viðskipti milli notenda með einföldum hætti.

Af hálfu kæranda er því haldið fram að sú leið sem ríkisskattstjóri hafi lagt til eða heimilað í hinni kærðu ákvörðun, þ.e. að gefa út sölureikninga mánaðarlega til hvers viðskiptavinar, feli ekki í sér skýrara eða öruggara tekjuskráningarkerfi en það sem þegar er fyrir hendi. Kærandi telur erfitt að sjá rök að baki þeirri niðurstöðu, enda myndu slíkir reikningar að hans mati byggja á sömu frumgögnum og nú er stuðst við (bankayfirlitum, með stuðningi í yfirlitum frá færsluhirði og innlendri greiðslulausn). Kærandi bendir jafnframt á að viðskiptavinir myndu þá fá tölvupósta með efni sem þeir hafi hvorki óskað eftir né þurfi á að halda, þar sem þeir hafi þegar aðgang að skýru yfirliti um viðskipti sín á heimasvæði í smáforritinu.

Með vísan til framangreinds fer kærandi þess á leit að veitt verði umbeðin undanþága, eða eftir atvikum að lagt verði fyrir ríkisskattstjóra að nýta heimild til að viðurkenna bankayfirlit yfir hreyfingar á tilteknum bankareikningi kæranda sem áreiðanleg frumgögn. Byggir kærandi þá kröfu á því að sýnt hafi verið fram á að kerfið sé bæði öruggt og skýrt og tryggi að unnt sé að sannreyna að allar tekjur kæranda komi fram.

Að lokum heldur kærandi því fram að útgáfa sérstakra sölureikninga þjóni í reynd engum öðrum tilgangi en að auka kostnað og sóun, sem sé bæði í andstöðu við hugmyndafræði smáforritsins og það markmið stjórnvalda að stuðla að stafrænni þróun og draga úr losun.

III. Umsögn ríkisskattstjóra. 

Með bréfi, dags. 5. maí 2026, lagði ríkisskattstjóri fram umsögn um kæruna. Þar kemur fram að ríkisskattstjóri telji ekki ástæðu til að veita frekari umsögn af þessu tilefni, en rökstuðningur í kærunni sé efnislega sambærilegur þeim sem fram hefur komið á fyrri stigum og ríkisskattstjóri hefur þegar brugðist við. Styðst ríkisskattstjóri jafnframt við fyrri umsögn sína til yfirskattanefndar sem fylgdi bréfi ríkisskattstjóra til ráðuneytisins.

Í tilvísaðri umsögn ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar kom fram að það væri álit ríkisskattstjóra að hin kærða ákvörðun skyldi staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

IV. Athugasemdir kæranda við umsögn ríkisskattstjóra. 

Kærandi átti fund með fulltrúum ráðuneytisins hinn 12. maí 2026 og veitti þar nánari skýringar á málinu, þar á meðal virkni þess tekjuskráningarkerfis sem beiðni kæranda laut að. Í kjölfar fundarins lagði kærandi fram frekari skriflegar skýringar og gögn um sama efni. Að öðru leyti vísaði kærandi til þegar framlagðra gagna og skýringa, enda gæfi umsögn ríkisskattstjóra ekki tilefni til frekari athugasemda eða gagnaöflunar af hálfu kæranda.

V. Forsendur og niðurstaða. 

Í máli þessu er kærð ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 25. september 2025, um að synja kæranda um heimild til að nota annað tekjuskráningarkerfi en leiðir af almennum reglum um útgáfu sölureikninga eða skráningu í sjóðvél. Kærandi krefst þess að ákvörðunin verði felld úr gildi og að fallist verði á að kæranda verði heimilt að byggja tekjuskráningu sína á yfirliti viðskiptabanka yfir mótteknar þóknanatekjur á sérstakan bankareikning hans.

Samkvæmt 1. mgr. 20. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, skal seljandi við sérhverja sölu eða afhendingu á skattskyldri vöru eða þjónustu gefa út reikning til kaupanda. Í 2. mgr. 21. gr. sömu laga er ráðherra jafnframt veitt heimild til að setja reglur um sérstakt bókhald, gögn til sönnunar færslum og notkun sjóðvéla og annarra gagna. Samkvæmt 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993 getur ríkisskattstjóri, þegar sérstakar aðstæður eru fyrir hendi, heimilað aðila að nota annað söluskráningarkerfi eða víkja frá einstökum ákvæðum reglugerðarinnar, enda sé sýnt fram á notkun skýrs og öruggs kerfis sem tryggi að unnt sé að sannreyna að allar tekjur komi fram.

Við mat á því hvort skilyrði undanþáguheimildarinnar séu uppfyllt verður m.a. að líta til markmiðs reglnanna um tekjuskráningu ásamt því að gæta að meðalhófsreglu 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Markmið þeirra reglna miða að því að tryggja að skattskyld velta komi fram, að virðisaukaskattur sé rétt ákvarðaður og að skattyfirvöld geti sannreynt færslur í bókhaldi og virðisaukaskattsskýrslum. Þótt sölureikningur sé meginform tekjuskráningar felur 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993 í sér að önnur aðferð getur komið til álita þegar sérstakar aðstæður eru fyrir hendi og umbeðið kerfi tryggir nægjanlega örugga og rekjanlega tekjuskráningu, sem hægt er að sannreyna með jafn öruggum eða öruggari hætti en almennar reglur gera ráð fyrir, án þess að leggja óhóflegar byrðar á skattaðila.

Fyrir liggur að kærandi rekur stafrænan vettvang þar sem einstaklingar selja notaðan fatnað til annarra einstaklinga. Kærandi kaupir hvorki né selur sjálfur þær flíkur sem seldar eru í smáforritinu, heldur felst starfsemi hans í því að reka stafrænan vettvang sem leiðir saman kaupendur og seljendur, og innheimta 17% þóknun af andvirði hverrar seldrar flíkur. Smáforritið er eingöngu ætlað einstaklingum og er innskráning byggð á rafrænum skilríkjum.

Kærandi hefur gert grein fyrir því að viðskipti í smáforritinu fari ekki fram með reiðufé heldur með rafrænum greiðslum, í gegnum stafræna greiðslulausn í farsíma eða með innlendri greiðslulausn. Greiðslur berist fyrst inn á bankareikning kæranda, annars vegar vegna greiðslukortaviðskipta sem gerð séu upp af færsluhirði og hins vegar vegna innlendra millifærslna með milligöngu innlendrar greiðslulausnar. Þegar seljandi hafi merkt vöru sem afhenta í smáforritinu virkjist sjálfvirkt greiðsluferli sem skipti greiðslunni þannig að 83% renni til seljanda en 17% renni til kæranda sem þóknun inn á sérstakan bankareikning. Kærandi hefur jafnframt tekið fram að þóknanatekjur séu sérstaklega merktar og rekjanlegar niður á tiltekin viðskipti milli notenda.

Framlögð kynning kæranda á greiðsluflæði hans styður þessa lýsingu á viðskiptunum. Í kynningu kæranda kemur m.a. fram að greiðslur með stafrænum greiðslulausnum í farsíma fari í gegnum færsluhirði og séu að jafnaði greiddar inn á reikning kæranda fimm dögum eftir viðskiptadag (svokallað T+5 fyrirkomulag), en að greiðslur með innlendri greiðslulausn berist beint inn á reikning kæranda samdægurs. Þá kemur fram að seljandi fái 83% söluverðs greitt næsta virka dag eftir að vara hefur verið merkt afhent og að þóknun kæranda (17% söluverðs) færist þá á sérstakan þóknunarreikning. Í dæmi í kynningunni er sýnt hvernig greiðsla að fjárhæð 5.850 kr., þ.e. 5.000 kr. kaupverð auk 850 kr. sendingarkostnaðar, skiptist milli seljanda, þóknunarreiknings og reiknings merktum sendingaraðila.

Að mati ráðuneytisins verður að leggja til grundvallar að rekstrarfyrirkomulag kæranda hefur ákveðna sérstöðu við mat á því hvort sérstakar aðstæður séu fyrir hendi í skilningi 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993. Starfsemin byggist á stafrænu smáforriti þar sem viðskipti fara fram milli notenda, en kærandi annast rekstur smáforritsins og hefur yfirsýn yfir greiðsluflæði og færslur sem tengjast notkun hans, meðal annars í gegnum greiðslukerfi. Viðskiptin fara fram í lokuðu stafrænu umhverfi, milli einstaklinga sem auðkenndir eru með rafrænum skilríkjum, án reiðufjár og með greiðsluflæði sem er bundið við bankareikninga og greiðslumiðlara. Tekjur kæranda eru ekki heildarsöluverð þeirra vara sem ganga kaupum og sölum milli notenda, heldur aðeins þóknun félagsins. Sú þóknun er innheimt sjálfkrafa samhliða viðskiptunum og færist á sérstakan bankareikning félagsins. Af þeim sökum verður að telja að bankayfirlit, ásamt gögnum úr smáforritinu og yfirlitum frá greiðslumiðlurum, geti í þessu tilviki veitt skýran og sannreynanlegan grundvöll tekjuskráningar sem mætir skilyrðum ákvæðisins um skýrt öruggt kerfi.

Við matið skiptir einnig máli að kærandi hefur lýst því að hver færsla sé rafrænt skráð í smáforritinu, að notendur hafi aðgang að sundurliðuðum upplýsingum um viðskipti sín og að skattyfirvöld geti sannreynt einstök viðskipti með samanburði á færslum í smáforriti, bankayfirliti og gögnum frá greiðslumiðlurum. Kærandi hefur jafnframt bent á að notendur séu einstaklingar en ekki virðisaukaskattsskyldir aðilar, að ekki sé þörf á fullgildum sölureikningi vegna innskattsréttar notenda og að enginn notandi af um 27.000 hafi óskað eftir sérstökum sölureikningi vegna þóknunarinnar.

Þá verður tekið undir með kæranda að sú leið sem ríkisskattstjóri vísaði til, þ.e. mánaðarleg útgáfa sölureikninga til hvers viðskiptavinar, virðist í þessu tilviki ekki bæta eftirlitshagsmuni skattyfirvalda með raunhæfum hætti. Slíkir reikningar myndu, eftir því sem fram er komið, byggja á sömu rafrænu frumgögnum og kærandi óskar eftir að leggja til grundvallar, þ.e. færslum í smáforriti, bankayfirlitum og yfirlitum frá færsluhirði og innlendu greiðslulausninni. Þegar horft er til þess að þóknanir eru almennt lágar að fjárhæð, að viðskiptin eru mörg, að kærandi safnar ekki netföngum notenda og að notendur hafa þegar aðgang að upplýsingum um viðskipti sín í smáforritinu, verður að telja að hefðbundin reikningaútgáfa myndi í þessu tilviki valda kæranda verulegu óhagræði án þess að auka í reynd öryggi tekjuskráningar eða möguleika skattyfirvalda til eftirlits.

Með hliðsjón af framangreindu er það niðurstaða ráðuneytisins að kærandi hafi sýnt fram á að sérstakar aðstæður séu fyrir hendi í skilningi 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993 og að hið fyrirhugaða kerfi sé, að uppfylltum nánari skilyrðum, skýrt og öruggt kerfi sem tryggi að unnt sé að sannreyna að allar þóknanatekjur kæranda komi fram. Verður því fallist á kröfu kæranda um að hin kærða ákvörðun verði felld úr gildi og kæranda veitt heimild til að nota umrætt tekjuskráningarkerfi með þeim skilyrðum sem nánar greinir hér á eftir.

Heimildin er bundin eftirfarandi skilyrðum:

1.   Heimildin tekur eingöngu til þóknanatekna kæranda vegna viðskipta sem fara fram í gegnum X smáforritið milli einstaklinga sem auðkenndir eru með rafrænum skilríkjum.

2.   Öll viðskipti sem heimildin tekur til skulu fara fram með rafrænum greiðslum í gegnum bankareikninga kæranda, færsluhirði, innlenda greiðslulausn eða aðra sambærilega eftirlitsskylda greiðslumiðlara. Reiðufjárviðskipti falla ekki undir heimildina.

3.   Þóknanatekjur kæranda skulu renna á sérstakan bankareikning eða vera með öðrum sambærilega skýrum hætti aðgreindar frá fjármunum sem renna til seljenda eða þriðju aðila, svo sem sendingaraðila.

4.   Fyrir hverja færslu skulu liggja fyrir rafræn gögn sem sýna að lágmarki dagsetningu viðskipta, auðkenni færslu, heildarfjárhæð viðskipta, fjárhæð sem rennur til seljanda, fjárhæð þóknunar kæranda, fjárhæð virðisaukaskatts af þóknun og greiðsluleið.

5.   Kærandi skal varðveita afstemmingar milli færslna í smáforritinu, bankayfirlita, yfirlita frá færsluhirði, innlendu greiðslulausninni eða öðrum greiðslumiðlurum og bókhalds kæranda þannig að skattyfirvöld geti með einföldum hætti sannreynt að allar þóknanatekjur hafi verið færðar til bókar og að virðisaukaskattur hafi verið rétt ákvarðaður.

6.   Óski notandi sérstaklega eftir sölureikningi, eða fari viðskipti fram við aðila sem hefur þörf fyrir fullgildan sölureikning vegna innskattsréttar eða bókhaldsskyldu, skal kærandi gefa út sölureikning í samræmi við almennar reglur.

7.   Verði verulegar breytingar á greiðsluflæði, rekstrarfyrirkomulagi, hópi notenda eða því kerfi sem heimildin byggist á, skal kærandi tilkynna ríkisskattstjóra um þær breytingar og óska eftir nýrri eða breyttri heimild eftir því sem við á.

Að mati ráðuneytisins var málið ekki nægjanlega upplýst þegar hin kærða ákvörðun var tekin. Samkvæmt 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 ber stjórnvaldi að sjá til þess að mál sé nægjanlega upplýst áður en ákvörðun er tekin og samkvæmt 13. gr. sömu laga á aðili máls rétt á að tjá sig um efni máls áður en stjórnvald tekur ákvörðun, enda liggi ekki fyrir að afstaða hans og rök liggi þegar fyrir í gögnum málsins. Ekki verður séð að ríkisskattstjóri hafi, áður en hin kærða ákvörðun var tekin, óskað eftir beinum gögnum um virkni kerfisins, sýnishornum úr smáforritinu, afstemmingum, bankayfirlitum eða nánari skýringum á tengslum milli greiðsluflæðis, þóknunarfærslna og bókhalds.

Að mati ráðuneytisins hefði, áður en beiðninni var synjað, verið rétt að afla nánari upplýsinga um rekstrarfyrirkomulag kæranda og þann tæknilega öryggisramma sem smáforritið byggði á. Þetta á sérstaklega við þar sem beiðnin laut að rafrænni greiðslulausn og stafrænu smáforriti sem hafði ákveðna sérstöðu. Með hliðsjón af rannsóknarreglu stjórnsýsluréttarins var málið því ekki nægjanlega upplýst þegar hin kærða ákvörðun var tekin. Þá verður ekki séð að kæranda hafi verið gefinn kostur á að koma að frekari skýringum um þau atriði sem síðar komu fram á kærustigi og höfðu þýðingu við mat á því hvort kerfið væri skýrt og öruggt.

Ráðuneytið getur jafnframt ekki fallist á þá afstöðu ríkisskattstjóra í umsögn til ráðuneytisins að ekki hafi komið fram ný gögn eða málsástæður sem gæfu tilefni til breytinga á ákvörðun embættisins. Af gögnum málsins verður þvert á móti ráðið að á kærustigi komu fram mun ítarlegri upplýsingar um greiðsluflæði, virkni smáforritsins, hlutverk færsluhirðar og innlendrar greiðslulausnar, skiptingu greiðslna, sérstakan þóknunarreikning, aðgang notenda að yfirlitum, persónuverndarsjónarmið vegna netfanga, fjölda notenda og það hvers vegna kærandi telur hefðbundna reikningaútgáfu ekki bæta eftirlitshagsmuni skattyfirvalda. Þessi atriði voru til þess fallin að hafa áhrif á mat málsins og bar ríkisskattstjóra að taka efnislega afstöðu til þeirra.

Þá liggur fyrir að ríkisskattstjóri leiðbeindi kæranda ranglega um kærurétt til yfirskattanefndar. Kærandi lagði fram kæru í samræmi við þær leiðbeiningar, en yfirskattanefnd vísaði kærunni frá á þeim grundvelli að reglugerð nr. 50/1993 geymdi ekki slíka málskotsheimild og áréttaði að ríkisskattstjóri hefði ranglega leiðbeint um kærurétt til nefndarinnar. Slíkt er aðfinnsluvert. Samkvæmt 20. gr. stjórnsýslulaga ber stjórnvaldi, þegar ákvörðun er tilkynnt skriflega, að veita réttar leiðbeiningar um kæruheimild, kærufrest og hvert beina skuli kæru, sé kæruheimild fyrir hendi. Rangar leiðbeiningar af þessu tagi eru til þess fallnar að tefja úrlausn máls og valda aðila óþarfa réttaróvissu.

Með vísan til alls framangreinds er hin kærða ákvörðun ríkisskattstjóra felld úr gildi. Kæranda er heimilt, að uppfylltum framangreindum skilyrðum, að nota það tekjuskráningarkerfi sem lýst er í gögnum málsins, þannig að tekjuskráning þóknanatekna kæranda byggist á rafrænum færslum í smáforritinu, yfirlitum greiðslumiðlara og bankayfirliti yfir mótteknar þóknanatekjur á sérstakan reikning kæranda.

Ú R S K U R Ð A R O R Ð

Ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 25. september 2025, er felld úr gildi. Kæranda er veitt heimild, að uppfylltum þeim skilyrðum sem rakin eru í úrskurði þessum, að nota annað tekjuskráningarkerfi samkvæmt 1. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 50/1993 vegna þóknanatekna af viðskiptum í X smáforritinu.